Тонкая капитализация, что такое тонкая капитализация

Что такое тонкая капитализация?

Основополагающая цель, стоящая перед собственниками и руководителями многих российских компаний – увеличение притока иностранных инвестиций в отечественный бизнес и экономику РФ.

Выбирая путь вложения капитала (или иных активов) иностранные инвесторы чаще всего предпочитают приобретение ценных бумаг (акций) и предоставление заемных средств.

Причем нередко встречаются случаи, когда одно пытаются выдать за другое: под видом займа в действительности приобретаются акции компании, а под видом процентов по этому кредиту на деле выплачиваются дивиденды. Чтобы свести к минимум подобные прецеденты в обиход было введено понятие «тонкая капитализация».

При схожести целевого назначения этих способов привлечения иностранных инвестиций они существенно разнятся  в части налогообложения.

Например, если иностранный инвестор (фирма, частное лицо) покупает у компании, зарегистрированной на территории РФ, какую-то часть акций, то в последующем она становится «жертвой» двойного налогообложения полученных доходов.

Выплачиваемые при этом дивиденды будут обложены налогом сначала у компании, выпустившей акции, а затем и у получателя дохода (дивидендов) за рубежом.

Поэтому организации крайне редко прибегают к такому пути финансирования и предпочитают менее затратные варианты.

Одним из таких является предоставление займов, при котором предметом налогообложения признаются лишь начисляемые на заемные средства проценты, а плательщиком налога выступает иностранный инвестор (заемщик).

У российской компании эти проценты будут считаться расходами в предельной сумме и послужат поводом для уменьшения размера налогооблагаемой базы при расчете налога на прибыль (ст. 269 НК РФ).

Зачастую компании в целях оптимизации налогообложения выдают один способ за другой. В результате предоставленные займы на деле оказываются покупкой акций, а выплачиваемые проценты – дивидендами. С целью пресечения попыток незаконной оптимизации в 2002 году НК РФ  введено правило «тонкой капитализации».

Тонкая капитализация: понятие и цели

Действие правила «тонкой оптимизации» нацелено на исключение выплаты дивидендов под видом процентов, так как именно второй вариант является наиболее выигрышным для обеих сторон сделки. Проценты облагаются налогами в том государстве, где находится их получатель (инвестор, займодатель).

Для компании, которая их выплачивает, проценты относятся к статье расходов и налогами не облагается.

С дивидендами все намного сложнее, так как они выплачиваются из чистой прибыли, к затратам организации не относятся и в соответствии с действующим Законодательством подвергаются налогообложению дважды: в России и в стране, где их получатель имеет статус резидента.

Так что такое «тонкая капитализация» и когда она применяется? Проценты могут выплачиваться вместо дивидендов в нескольких случаях:

  • если сумма заемных денежных средств, предоставленных инвестором (учредителем или иным лицом, наделенным подобным правом) больше величины собственного капитала более чем в 3 раза;
  • для субъектов, профессионально занимающихся кредитованием, если сумма денежных средств, предоставленных в долг, более чем в 12,5 раз больше размера собственного капитала.

Такие задолженности относятся к категории контролируемых, поэтому к ним применяется правило «тонкой капитализации». Его суть заключается в уменьшении общей суммы процентов по займам путем присвоения им категории нереализационных расходов.

Это нужно чтобы часть процентов можно было признать дивидендами и в последующем подвергнуть их налогообложению (при выплате процентов инвестору). Важным этапом является определение возможности отнесения существующей задолженности к категории контролируемой.

Для этого нужно разделить сумму процентов по контролируемой задолженности на коэффициент капитализации, действительный на последнее число отчетного периода.

Действующее правило не является окончательным. Госдумой РФ уже разработан Законопроект, предусматривающий существенные изменения в применении «тонкой капитализации», а также уточняются некоторые спорные моменты и положения.

Источник: https://okbuh.ru/nalog-na-pribyl/tonkaja-kapitalizacija

Тонкая капитализация. Правила, формула

Предприятие в процессе своей деятельности часто привлекает инвестиции. Иногда объем этих инвестиций начинает превышать размер своего капитала. Тогда становится актуальным такое понятие, как тонкая капитализация (ТК).

Что собой представляет тонкая капитализация

Тонкая, или недостаточная, капитализация – это состояние фирмы, при котором размер займов многократно превышает свой капитал.

То есть деятельность предприятия обеспечивается не за счет уставного капитала, а за счет сторонних источников. Понятие ТК используется во множестве стран.

В большинстве государств обнаруженная тонкая капитализация может вызывать подозрения в попытке ухода от уплаты налогов.

В связи с этим существуют правила ТК. Их суть, а также само определение недостаточной капитализации раскрывается в письме Минфина №03-08-05 от 26 мая 2010 года.

В нем указано, что эти правила необходимы для предупреждения налоговых злоупотреблений. Последние могут возникнуть при скрытом разделении дивидендов между участниками.

Фирма переводит дивиденды, однако делает это под видом погашения процентов.

Правила недостаточной капитализации устанавливаются статьей 269 НК РФ. Она регламентирует контролируемый долг перед иностранными компаниями. В пунктах 2-4 статьи 269 указано, что для фирм с непокрытыми контролируемыми обязательствами устанавливаются особые правила расчета процентов.

ВАЖНО! Правила ТК действуют тогда, когда долг превышает более чем в 3 раза капитал фирмы. Размер последнего прописан в строке 1300 «Итого по разделу 3» бухгалтерского баланса. К этому значению прибавляется размер долга предприятия по налогам.

Когда начинает работать правило тонкой капитализации

Правило ТК актуально для российских ЮЛ, у которых есть контролируемый долг перед иностранной фирмой. Контролируемая задолженность подразумевает обязательства перед следующими лицами:

  • Иностранная фирма, которая владеет более 25% уставного капитала заемщика.
  • Российское ЮЛ, считающееся зависимым от иностранной фирмы лицом. Предполагается, что эта фирма владеет более 25% уставного капитала заемщика.
  • Другие фирмы, если лица, указанные в предыдущих пунктах, являются поручителем или гарантом по задолженности.

Правило актуально тогда, когда долг перед лицами, приведенными выше, превышает капитал самой фирмы в три раза.

Суть правила тонкой капитализации

Если обнаружены сопутствующие обстоятельства, фирма должна признать некоторый размер процентов в структуре расходов для целей обложения. Размер этот определяется в регламентированном порядке, который будет приведен ниже.

Если проценты по долгу больше установленного размера процентов, разница считается дивидендами, уплачиваемыми нерезиденту. Эти дивиденды будут облагаться налогом на прибыль. Ставка составляет 15% на основании пункта 3 статьи 284 НК РФ. Налог удерживается заемщиком, который считается налоговым агентом на основании пункта 3 статьи 275 НК РФ.

Как рассчитать тонкую капитализацию

Норма процентов определяется на заключительную дату квартала или месяца. Если фирмой взят заем в иностранной валюте, ее нужно перевести в рубли в соответствии с курсом ЦБ на день перевода.

Перевод % в рубли исполняется в соответствии с курсом на завершающий день месяца, за который они начислены. Для определения размера процентов, который нужно учесть в структуре расходов, нужно сначала определить коэффициент капитализации.

Для его расчета используется эта формула:

(Сумма обязательств (свой капитал * доля участия нерезидента) / 3)

Максимальная сумма процентов определяется по этой формуле:

Проценты за квартал или месяц / коэффициент капитализации

Рассмотрим пример. Компания обладает этими финансовыми характеристиками:

  • Доля участия иностранного лица составляет 50%.
  • Размер контролируемого долга равен 1 миллиону рублей.
  • Проценты за третий квартал составляют 10 000 рублей.
  • Значение строки 1300 баланса составляет 60 000 рублей, кредитовое сальдо по счету 68 – 110 000 рублей. Собственный капитал – это сложение этих значений. То есть он составит 170 000 рублей.

Сначала нужно определить коэффициент капитализации: (1 000 000 (170 000 * 0,5) / 3). То есть коэффициент составит 3,92.

После этого нужно найти предельную сумму процентов: (10 000 / 3,92). Максимальная сумма процентов составит 2 551,02 рублей. То есть в третьем квартале возможно учесть только 2 551 рублей. Остаток составит 7 449 рублей (10 000 – 2 551). Он не может быть включен в структуру расходов. Этот остаток будет считаться дивидендами. С него будут удерживаться налоги.

ВАЖНО! В том случае, если объем капитала фирмы является отрицательным, и коэффициент, и предел процентов будут нулевыми.

Изменения законов в области тонкой капитализации в 2017 году

В 2017 году вступили в силу некоторые изменения, касающиеся ТК. Они остаются актуальными и в 2018 году.

Корректировки были выполнены на основании ФЗ №25 «О внесении изменений в статью 269 НК РФ» от 15 февраля 2016 года. Нормативный акт вступил в силу 1 января 2017 года.

Основная цель внесения изменений – предупреждение необоснованного обременения налогами. Рассмотрим все положения, установленные ФЗ №25:

  • Наименьший порог участия иностранного ЮЛ в доле фирмы составил 25%. Ранее он был равен 20%. Этот показатель используется для определения контролируемой задолженности.
  • Судебный орган имеет право признать контролируемым долг резидента страны по обязательствам, не прописанным в статье 269 НК РФ. Задолженность признается контролируемой в том случае, если удалось установить, что заключительная цель выплат по обязательствам – это выплаты иностранным лицам или ЮЛ, зависимым от иностранных компаний.
  • С 2017 года проценты по займам внутри страны не нужно нормировать. Исключение – средства, выданные в качестве займа нерезидентом, который владеет более 25% фирмы.

В новом законе указано, что долги не могут считаться контролируемыми, если они взяты у следующих лиц:

  • Иностранные фирмы, считающиеся эмитентами облигаций, которые обращаются на рынке.
  • Иностранные фирмы, получающие доход от облигаций.
  • Банки, независимые от отечественной фирмы, обеспечивающие выполнение обязательств лицами. Условие: долг не погашался ни нерезидентом, ни зависимыми от него лицами.

С 2017 года законы стали либеральнее. Часть положений (к примеру, последнее) негласно использовалось и в 2016 году.

Использование правил тонкой капитализации на практике

ЮЛ должны учитывать правила тонкой капитализации. В частности, существующие нормы делают любые значительные платежи, отправленные иностранной компании, фактором налоговых рисков. Нужно также принять во внимание позицию судов. Как правило, решения принимаются в сторону доначисления налогов.

https://www.youtube.com/watch?v=NcnYAMWAKg0

На практике суды часто используют положения статьи 269 НК РФ в своих интересах. В этих же интересах могут неверно интерпретироваться международные договоры. Нужно учитывать, что огромная часть платежей нерезидентам внутри одной группы могут попасть под обновленные нормы, то есть платежи становятся рискованными.

Источник: https://assistentus.ru/vedenie-biznesa/tonkaya-kapitalizaciya/

Тонкая капитализация

15 февраля 2016 года Президент Российской Федерации подписал Федеральный закон № 25-ФЗ «О внесении изменений в статью 269 части второй Налогового кодекса Российской Федерации в части определения понятия контролируемой задолженности» (далее – «Закон»).

Закон существенно изменяет порядок учета процентных расходов по правилам тонкой капитализации, направленных, как отмечали авторы Закона, на борьбу с налоговыми злоупотреблениями, в частности, возникающими при так называемом back-to-back финансировании, и устранение необоснованных налоговых барьеров для привлечения финансовых средств в экономику России.

Наиболее ожидаемым изменением стало отражение в Законе уже сложившегося в судебной практике подхода, согласно которому контролируемой признается задолженность не только перед российскими, но и перед иностранными организациями, аффилированными с иностранной компанией – прямым или косвенным владельцем доли в капитале заемщика..

Судьбоносное решение по правилам «тонкой капитализации»

При этом порог прямого или косвенного владения в капитале заемщика, при превышении которого задолженность признается контролируемой, повышен с 20 до 25% (путем отсылки на ст. 105.1 НК РФ, устанавливающей именно этот порог в качестве критерия взаимозависимости).

Закон предусматривает три существенных изъятия из действия правил тонкой капитализации, которые активно обсуждались в экспертном сообществе в течение последних лет.

Изъятие № 1. Кредиты, выданные независимыми банками под обеспечение взаимозависимых лиц, погашенные без применения обеспечительных мер Уже с 1 января 2016 года не признаются контролируемой задолженностью кредиты независимых банков (как российских, так и иностранных), обеспеченные:

• иностранным лицом, прямо или косвенно участвующим в российской организации – должнике более чем на 25 процентов (далее – «Иностранное лицо»);

Читайте также:  Уведомление о контролируемых сделках

• или его взаимозависимыми лицами, (i) в которых прямо или косвенно участвует Иностранное лицо более чем на 25 процентов, (ii) которые прямо или косвенно участвуют в Иностранном лице более чем на 25 процентов, (iii) в которых и в Иностранном лице одно и то же лицо участвует более чем на 25 процентов (далее – «Взаимозависимые лица»),

если ни Иностранное лицо, ни Взаимозависимые лица фактически не погашали ни сам обеспеченный кредит, ни проценты по нему.

Изъятие № 2.Долговые обязательства, выданные российскими налоговыми резидентами не за счет денежных средств Иностранного лица

С 1 января 2017 года долговые обязательства российских налогоплательщиков перед другими российскими налоговыми резидентами, взаимозависимыми с Иностранным лицом (далее – «Российский резидент»), не признаются контролируемой задолженностью, если Российский резидент не имеет долговых обязательств перед Иностранным лицом, сопоставимых с непогашенной задолженностью налогоплательщика перед Российским резидентом.

Если Российский резидент имеет сопоставимые долговые обязательства перед Иностранным лицом, то контролируемой может быть признана только часть непогашенной задолженности перед Российским резидентом, которая не превышает сумму сопоставимого обязательства перед Иностранным лицом.

Сопоставимость долговых обязательств налогоплательщика перед Российским резидентом и Российского резидента перед Иностранным лицом для целей применения правил тонкой капитализации определяется иначе, чем для целей трансфертного ценообразования – на основании исчерпывающего перечня критериев из трех пунктов:

• общей суммы (то есть при наличии нескольких долговых обязательств для целей определения сопоставимости они суммируются);

• срока: если срок долгового обязательства налогоплательщика перед Российским резидентом не превышает срока долгового обязательства перед Иностранным лицом, сроки считаются сопоставимыми;

• в случае отличий в валюте долга, производится пересчет обязательств в единой валюте по курсу ЦБ РФ на дату возникновения соответствующего обязательства.

Изъятие № 3. Задолженность, возникшая в связи с выпуском еврооблигаций

С 1 января 2017 года вступает в силу прямая норма, что непогашенная задолженность по возникшему в связи с размещением еврооблигаций долговому обязательству перед иностранной организацией-SPV, находящейся в странах, с которыми у России есть соглашения об избежании двойного налогообложения, не признается контролируемой.

Самой неоднозначной новеллой Закона можно считать предоставление с 1 января 2017 года суду права признавать контролируемой задолженностью любое непогашенное долговое обязательство налогоплательщика, если будет установлено, что конечной целью платежей по такому долговому обязательству является перечисление средств Иностранному лицу или Взаимозависимому лицу.

Следует также отметить, что Закон не содержит нормы, исключающей в любом случае двойное налогообложение «сверхлимитных» процентов, уплачиваемых российским налогоплательщиком другой российской организации по признаваемой контролируемой перед Иностранным лицом задолженности (у источника в качестве дивидендов и получателя в качестве процентного дохода) – невзирая на необходимость введения такой нормы, которая неоднократно подчеркивалась экспертами.

Специалисты налоговой практики Dentons на базе значительного опыта в области применения правил тонкой капитализации, полученного в рамках консультационной работы, при структурировании сделок и ведении судебных споров, готовы оказать содействие в адаптации Вашего бизнеса к нововведениям в порядке учета процентов по долговым обязательствам.

Тонкая капитализация — правила, которые направлены на борьбу с налоговыми злоупотреблениями при скрытом распределении дивидендов под видом выплаты процентов между аффилированными лицами.

Термин «Тонкая капитализация» от английского — thin capitalization (тонкая капитализация).

В России, правила тонкой капитализации сформулированы в пунктах 2 — 13 статьи 269 Налогового кодекса Российской Федерации (см. Контролируемая задолженность перед иностранной организацией).

Комментарий

В международных финансовых операциях, налогообложение дивидендов, как правило, выше, чем налогообложение процентов по полученным заемным средствам. Так, при выплате дивидендов организация сначала должна заплатить налог на прибыль (в России общая ставка 20%) а затем еще и налог при выплате самих дивидендов (общая ставка в России 13%).

В случае выплаты процентов по заемным средствам, плательщик признает эти проценты расходом (уменьшая базу по налогу на прибыль в России). Иностранный получатель включает полученные проценты в свою налоговую базу.

Таким образом, если при выплате дивидендов платятся два налога, то при выплате процентов платится один налог, причем получателем и исчисляется по правилам иностранного государства и поступает в бюджет иностранного государства.

Пример

Иностранная компания планирует инвестировать в российскую компанию 100 млн. рублей.

Вариант 1

Иностранная компания может вложить 100 млн. рублей в уставной капитал российской компании. В этом случае, с полученной в России прибыли российская компания заплатит налог на прибыль (в общем случае 20%) и из чистой прибыли выплатит дивиденды иностранной компании.

Налогообложение и правила тонкой капитализации

При выплате дивидендов иностранной компании удерживается налог в размере 15%, но он может быть снижен, если с иностранным государством у России есть действующее Международное соглашение об избежании двойного налогообложения.

Вариант 2

Иностранная компания может выдать займ в сумме 100 млн. рублей российской компании (создав компанию с уставным капиталом 10 тыс. рублей). В этом случае, сумма процентов, уплачиваемых иностранной организации, будет уменьшать налоговую базу по налогу на прибыль.

Если по Международному соглашению об избежании двойного налогообложения у иностранного государства с Россией налог при выплате процентов не удерживается (так предусмотрено многими соглашениями), то российский бюджет ничего не получит от иностранных инвестиций.

Источник: https://printscanner.ru/tonkaja-kapitalizacija/

Что такое тонкая капитализация

В РФ подлежит контролю задолженность налогоплательщика. После превышения ею предельного значения (измеряемого отношением собственного капитала к заемному) – взимается налог.

Тонкая капитализация – понятие, связанное со своевременной уплатой процентов по займу (дивидендов в пользу зарубежных юрлиц) российскими компаниями. Под видом процентных выплат по долгам, возможно распределение прибыли.

Цель данной операции налогоплательщика-резидента – вывести капитал за рубеж без налогообложения, в результате бюджет страны страдает.

Международные соглашения, нормы и борьбу с «тонкой капитализацией» не регламентируют. И в законодательстве РФ отсутствует понятие «тонкая (недостаточная) капитализация», затрудняя применение международных норм. В НК РФ, правила тонкой капитализации определены в п.2-13 ст.269. Регулируется также Руководством по трансфертному ценообразованию для транснациональных, налоговых структур.

 Тонкая капитализация

Строго экономически, понятие объединяет правила борьбы с распределением дивидендов, скрываемых как проценты для аффилированных лиц.

В международной финансовой практике, налоги на дивиденды обычно выше налогов на проценты по заемным средствам. Поэтому компания должна заплатить и налоги на прибыль (в РФ – 20%), и налоги на дивиденды (13%).

При уплате процентов требуется уплатить один налог, исчисляемый по правилам иного государства (поступающий в бюджет этого государства).

Если зарубежная компания А хочет инвестировать в отечественную компанию В, например, 100 млн. руб, то А может вложить средства в уставной капитал В и заплатить налог 20%.

При выплате дивидендов А удержат налог (15%), снижаемый, если со страной А у РФ действует Соглашение о двойном налогообложении. Но А может поступить иначе – выдать займ В (достаточно создать компанию, например, с уставным капиталом 10000 руб).

Проценты, уплачиваемые А, уменьшат налог на прибыль. Правила тонкой капитализации страхуют от искусственных схем снижения поступлений в бюджет РФ.

Заемщик и кредитор могут быть даже «дочками» третьей компании, холдинга. Переквалификация в дивиденды всех (части) процентов возможно лишь при наличии взаимозависимости кредитора и заемщика. Проценты заемщика из РФ кредитору-иностранцу, могут рассматриваться как дивиденды при налогообложении источника выплат.

У налогоплательщика могут возникнуть проблемы упорядочивания расчета задолженности, налогообложения сумм, превысивших предельный норматив процентов по капитализации.

 Типы контролируемой задолженности

К ним относятся займы, выданные:

  • отечественной компанией – аффилированным лицом зарубежной;
  • зарубежной компании, владеющей (возможно, косвенно) более 20% уставного капитала российской компании;
  • любому лицу, если иностранная компания (аффилированное лицо из РФ) выступила гарантом, поручителем российской компании.

Проценты – займодавцу. Если это компания материнская – все понятно. Если же проценты уплачены аффилированной структуре материнской компании, выплаты не являются дивидендами («нет доли в капитале – нет претензий на прибыль»).

Пользуясь несовершенством (неопределенностью) понятия тонкой капитализации, транснациональные корпорации свою прибыль выводят из российской юрисдикции. Не платят все налоги, выдавая вместо них новые займы российским компаниям. Есть судебные прецеденты в Арбитражном суде по переквалификации процентов в налогооблагаемые дивиденды, а также по недостаточной капитализации.

Источник: https://LawCount.ru/nalog/chto-takoe-tonkaya-kapitalizatsiya/

Подводные камни тонкой капитализации

Нюансы, связанные с налого­обложением тонкой капитализации, впервые появились в Налоговом кодексе (НК) Беларуси в 2012 году. В 2015-м положения ст. 131-1 НК были существенно пересмотрены и дополнены.

Понятие «тонкая капитализация». Существуют два основных механизма финансирования. Долговое финансирование осуществляется через договор займа, кредитный договор и т. п., когда доход кредитору выплачивается в форме процентов, относимых на себестоимость (подп. 2.8 ст. 130 НК).

Проценты за пользование кредитами, займами (за исключением процентов по кредитам, займам, которые в соответствии с законодательством относятся на стоимость инвестиционных активов), признаваемые в бухгалтерском учете расходами, принимаются в качестве затрат на производство и реализацию товаров (работ, услуг).

Исключение составляют просроченные проценты (подп. 1.10 ст. 131 НК).

Капитальное (акционерное, учредительское, инвестиционное) финансирование осуществляется через участие в уставном фонде (УФ) юридического лица и получение дохода в форме дивиденда. Согласно подп. 1.

10 п. 1 ст. 131 НК дивиденды, начисленные организацией, при налогообложении не учитываются, то есть выплачиваются за счет прибыли. Таким образом, долговое финансирование обычно дешевле капитального.

Между тем в зарубежной практике давно выработался механизм «злоупотребления» долговым финансированием, когда вместо взноса в УФ материнская или иная связанная организация предоставляет дочернему предприятию заем (инвестирование заменяется кредитованием). Такая финансовая операция, увеличивающая длину финансового рычага, получила название «тонкая капитализация» (синонимы — капитализация долга, гибридное финансирование), о ней идет речь и в ст. 131-1 НК.

Борьба с долговым финансированием. Негативное отношение к такому финансированию вызвано прежде всего уменьшением налогооблагаемой базы, если сделка является международной. Есть и другие негативные моменты.

Например, в случае банкротства заемщика очередность удовлетворения требований материнской компании — займодавца является приоритетной. Если же заем обеспечен залогом, то он становится одним из наивысших.

В то же время доли в УФ обычно имеют последнюю очередь, на практике до их удовлетворения дело доходит редко.

Можно сказать, что тонкая капитализация при финансировании — это некий аналог трансфертного ценообразования (ст. 30-1 НК) в других сделках между взаимозависимыми (ст. 20 НК) лицами.

Хотя собственно налоговым правонарушением ни то, ни другое не является, тем не менее они могут повлечь применение налоговыми органами специальных мер по корректировке налоговой базы. Впрочем, в Беларуси существуют и важные различия.

Меры по борьбе с трансфертным цено­образованием налоговые органы применяют по собственной инициативе (причем в ходе выездной, а не камеральной налоговой проверки), тогда как учет тонкой капитализации должен выполнять сам налогоплательщик при подготовке расчетов (деклараций) по налогу на прибыль.

В других странах борьба с тонкой капитализацией также не носит тотального характера, иными словами, такое гибридное финансирование запрещено, но может повлечь за собой пересчет суммы налога.

Поэтому методы борьбы обычно включают ограничение размера процентов, выплачиваемых из доналоговой прибыли.

Используется один из двух способов: либо проценты включаются в налогооблагаемую базу, либо проценты приравниваются к дивидендам для целей налогообложения.

Методы борьбы. Опыт разных стран в данной сфере различается. Вместе с тем на международном уровне экономисты пытаются найти общее решение проблемы. В первую очередь подписываются договоры (конвенции) об избежании двойного налогообложения, построенные как на модели ООН, так и ОЭСР.

Читайте также:  Назначение платежа ип на личную карту

Они предусматривают специальные положения, которые проверяют договор на предмет рыночных условий (правило вытянутой руки). При отсутствии последних, то есть если условия более льготные, то корректируется налоговая база; в большинстве соглашений это ст. 9 (2).

К тому же избыточно выплаченные проценты облагаются в стране источника не по льготной (обычно 10 %, в отдельных соглашениях может быть ниже или выше), а по полной ставке — ст. 11 (6).

Отдельные международные организации, такие как ОЭСР и МВФ, разработали обзорные документы рекомендательного, а не нормативного характера по данной проблеме: Thin Capitalisation Legislation. A Background Paper for Country Tax Administrations / Законодательство о тонкой капитализации.

Основной документ для налоговых администраций (ОЭСР, 2012); J.Blouin, H.Huizinga, L.Laeven, G.Nicodeme. Thin Capitalization Rules and Multi­national Firm Capital Structure / Правила тонкой капитализации и структура капитала многонациональных корпораций (МВФ, 2014).

В них изложены два основных подхода, применяемых в различных странах для борьбы с тонкой капитализацией. Во-первых, определяется максимальная величина процентов, которые могут уменьшать налоговую базу (например, двукратная величина основного долга), причем по всей группе компаний (Китай).

Во-вторых, одним из двух методов (правила вытянутой руки или метода коэффициентов) выясняется максимальная величина долга, на который могут начисляться проценты.

С помощью правила вытянутой руки определяется, действительно ли заемщик независим от займа, действительно ли он сам принимает решение о привлечении займа либо осуществляется перераспределение средств в рамках транснациональной корпорации и т. п. Метод коэффициентов определяет: отношение долг/капитал, отношение проценты/операционная прибыль (или выручка),  отношение долг/активы.

При использовании последнего метода ограничения на тонкую капитализацию применяются автоматически. Причем в данном случае длина финансового рычага может ограничиваться по отношению к общему финансовому рычагу (если активы), либо только к взаимозависимым кредиторам (если в знаменателе капитал). Правила вытянутой руки требуют индивидуальной оценки условий соглашений.

По данным МВФ, 27 из 54 рассмотренных государств применяли явные ограничения на тонкую капитализацию, причем 17 — автоматически, а 10 — на основе правила вытянутой руки. Из них 16 ограничивали общий рычаг, а 11 — внутренний. 18 стран запрещают относить проценты на затраты, 9 — облагают их по ставкам, предусмотренным для дивидендов.

Существует и множество других отличий между странами.

Еще в 1972 году борьбу с тонкой капитализацией начала Канада, затем, через 15 лет, Австралия, через 17 лет — США. Страны ЕС приняли соответствующие нормы в 90-е годы, Россия — в 2002-м, Беларусь — в 2012-м.

Белорусская практика. В Беларуси взгляд на тонкую капитализацию изложен в ст. 131-1 НК.

Если фактические отношения между кредитором и заемщиком носят далеко не рыночный характер (по причине взаимосвязанного характера и (или) участия кредитора в УФ заемщика), то уплачиваемые заемщиком проценты, превышающие установленный норматив, не признаются расходами, а относятся на финансовые результаты.

Заметим, что в ст. 131-1 НК (редакции 2012 года) изначально рассматривалась только ситуация, когда в роли кредитора выступает иностранная организация. Теперь им может быть и белорусское предприятие.

Причем величина коэффициентов для них различается: для иностранного юрлица размер дебиторской задолженности белорусской организации, относимый на затраты, может превышать его участие в ее уставном фонде в три раза, для белорусского юрлица — только 1:1.

Кроме того, с 2015 года расширены виды контролируемой задолженности. Наряду с займами, сейчас в нее входят управленческие, консультационные, маркетинговые, информационные и другие услуги, которые могут легко использоваться для перераспределения средств в рамках взаимосвязанных организаций.

Источник: http://www.belmarket.by/podvodnye-kamni-tonkoy-kapitalizacii

Тонкая капитализация – ограничение затрат по сделкам с учредителями: расчет на примере

Для белорусской организации, действующей в течение всего 2015 г., расчет ограничения затрат производится 31 декабря 2015 г. То есть на протяжении 2015 г.

затраты учитываются при исчислении налога на прибыль в фактическом размере, а после составления расчета затрат в соответствии со ст.

 1311 НК затраты и внереализационные расходы, неучитываемые при исчислении налога на прибыль, исключаются соответственно из стр. 2 и 4.2 налоговой декларации (расчета) по налогу на прибыль.

Рассмотрим действие этой статьи на условной ситуации.

Ситуация. Ограничение затрат по операциям с иностранным и белорусским учредителями

Белорусская организация имеет 2 учредителей: иностранную организацию с долей в уставном фонде 60 % и белорусскую – с долей 40 %.

Иностранный учредитель передает белорусской организации права на товарный знак и оказывает консультационные услуги. Ежемесячная сумма, подлежащая оплате за товарный знак, – 8 000 долл. США, ежемесячная абонентская плата за консультационное обслуживание – 5 000 долл. Сумма задолженности по указанным операциям на 1 января 2015 г. составляет 13 000 долл.

Кроме того, в 2015 г. белорусская организация взяла кредит в белорусском банке для приобретения товаров на сумму 2 млрд. руб. Поручителем по кредиту выступила иностранная организация, которая совместно с иностранным учредителем белорусской организации является учредителем другой иностранной организации. Сумма процентов по указанному кредиту за 2015 г. составила 500 млн. руб.

Белорусский учредитель оказывает организации маркетинговые услуги. Стоимость услуг определена в белорусских рублях эквивалентно 2 000 долл. в месяц по курсу Нацбанка на день перечисления оплаты. Сумма задолженности по данным услугам на 1 января 2015 г. составила 2 000 долл.

Расчет делаем исходя из данных на 31 декабря 2015 г.

Рассчитаем размер контролируемой задолженности перед иностранным учредителем

Контролируемая задолженность перед иностранным учредителем (участником) включает совокупность следующих сумм задолженностей в налоговом периоде (подп. 11.5 п. 11 ст. 1311 НК):

– по заемным средствам;

– инжиниринговым, маркетинговым, консультационным услугам, услугам по предоставлению информации, управленческим услугам, вознаграждению за передачу (предоставление) имущественных прав в отношении объектов права промышленной собственности;

– неустойкам (штрафам, пеням), суммам, подлежащим уплате в результате применения иных мер ответственности, в т.ч. в результате возмещения убытков, за нарушение договорных обязательств.

При этом под задолженностью, имеющейся в налоговом периоде, понимаются сумма стоимостных показателей каждой хозяйственной операции, в результате которой возникает либо увеличивается задолженность в текущем налоговом периоде, а также сумма задолженности, не погашенной на начало текущего налогового периода.

То есть контролируемая задолженность – это не сформировавшаяся задолженность на 31 декабря 2015 г., а сумма затрат и внереализационных расходов по указанным операциям, учтенным при исчислении налога на прибыль в 2015 г., и остаток задолженности на 1 января 2015 г.

В этом случае погашение задолженности по данным операциям учитывается только в том смысле, что при погашении задолженности перестают возникать курсовые разницы, учитываемые при исчислении налога на прибыль. Под погашением задолженности понимается в т.ч.

и начисление налога на доходы по указанным операциям, т.е.

при начислении налога на доходы иностранных организаций, не осуществляющих деятельность в Республике Беларусь через постоянное представительство, задолженность перед иностранной организацией в сумме налога на доходы закрывается и на эту сумму не возникают курсовые разницы.

В приведенной ситуации контролируемая задолженность перед иностранным учредителем определяется путем сложения:

– задолженности перед иностранным учредителем в сумме 13 000 долл. по курсу на 1 января 2015 г.;

– расходов за весь 2015 г. по правам на товарный знак и консультационным услугам, отраженным по дебету счета 26 и кредиту счета 60, а также по положительным курсовым разницам по этим операциям, отраженным по дебету счета 91 и кредиту счета 60.

Разницы, отраженные по дебету счета 60 и кредиту счета 91, в расчет не принимаются, поскольку в расчет контролируемой задолженности включаются хозяйственные операции, в результате которых возникает либо увеличивается задолженность (подп. 11.5 п. 11 ст.

 1311 НК), а в данном случае задолженность уменьшается;

– задолженности по кредиту в сумме 2 млрд. руб. без учета начисленных процентов по этому кредиту.

Эта задолженность считается контролируемой в силу абз. 2 части первой п. 1 ст. 1311 и абз. 2 части второй ст. 20 НК.

Примем условно, что по данным этого расчета сумма контролируемой задолженности перед иностранным учредителем составляет 4 535 млн. руб.

Определим размер контролируемой задолженности перед белорусским учредителем

Контролируемая задолженность перед белорусским учредителем (участником) включает совокупность сумм задолженности в налоговом периоде по инжиниринговым, маркетинговым, консультационным услугам, услугам по предоставлению информации, управленческим услугам, вознаграждению за передачу (предоставление) имущественных прав в отношении объектов права промышленной собственности. Под задолженностью, имеющейся в налоговом периоде, понимаются сумма стоимостных показателей каждой хозяйственной операции, в результате которой возникает либо увеличивается задолженность в текущем налоговом периоде, а также сумма задолженности, не погашенной на начало текущего налогового периода (подп. 11.6 п. 11 ст. 1311 НК).

Так же как и в случае с контролируемой задолженностью перед иностранным учредителем, расчет производится не исходя из остатка задолженности на 31 декабря 2015 г., а из затрат и внереализационных расходов, учтенных при исчислении налога на прибыль в 2015 г., и остатка задолженности на 1 января 2015 г.

В данном случае контролируемая задолженность перед белорусским учредителем определяется путем сложения:

– задолженности перед учредителем в сумме 2 000 долл. США по курсу на 1 января 2015 г.;

– расходов за весь 2015 г. по маркетинговым услугам, отраженным по дебету счета 26 и кредиту счета 60, а также по положительным суммовым разницам по этим операциям, отраженным по дебету счета 91 и кредиту счета 60. Разницы, отраженные по дебету счета 60 и кредитусчета 91, так же как и в случае с иностранным учредителем, в расчет не принимаются.

Примем условно, что по данным этого расчета сумма контролируемой задолженности перед белорусским учредителем составляет 390 млн. руб.

Рассчитаем стоимость собственного капитала белорусской организации

Для расчета собственного капитала белоруской организации необходимо от суммы активов организации (стр. 300 бухгалтерского баланса на 31 декабря 2015 г.) отнять сумму ее обязательств (сумма стр. 590 и 690 бухгалтерского баланса на 31 декабря 2015 г.

) и прибавить сумму долговых обязательств в части задолженности по налогам, сборам (пошлинам), обязательным страховым взносам в бюджет государственного внебюджетного фонда социальной защиты населения Республики Беларусь, а также суммы, по которым предоставлены отсрочка и (или) рассрочка уплаты налогов, сборов (пошлин) и пеней, суммы налогового кредита, суммы бюджетных займов и бюджетных ссуд, предоставленных белорусской организации в соответствии с законодательством на 31 декабря 2015 г.

Примем условно, что по данным такого расчета размер собственного капитала на 31 декабря 2015 г. составляет 350 млн. руб.

Когда применяется ограничение затрат по ст. 131-1 НК

Ограничение затрат согласно ст. 1311 НК по контролируемой задолженности перед иностранным учредителем применяется, если размер контролируемой задолженности в 3 и более раза превышает размер собственного капитала (абз. 4 части первой п. 1 ст. 1311 НК). В нашем случае контролируемая задолженность в 13 раз превышает размер собственного капитала (4 535 / 350).

Ограничение затрат по ст. 1311 НК по контролируемой задолженности |*| перед белорусским учредителем применяется, если размер контролируемой задолженности превышает размер собственного капитала (абз. 4 части первой п. 13 ст. 1311 НК). В нашем случае контролируемая задолженность в 1,1 раза превышает размер собственного капитала (390 / 350).

* Информация о том, что изменилось в 2015 г. при расчете налога на прибыль, доступна для подписчиков электронного «ГБ»

Расчет коэффициента капитализации

Для ограничения затрат необходимо рассчитать коэффициент капитализации для контролируемой задолженности перед иностранным учредителем и для контролируемой задолженности перед белорусским учредителем.

Коэффициент капитализации для контролируемой задолженности перед иностранным учредителем белорусские организации определяют, кроме организаций, производящих подакцизные товары в налоговом периоде, по формуле

Читайте также:  Льготы по налогу на прибыль, какие льготы по налогу на прибыль бывают

К = (Зк / Кс) / 3,

где Зк – контролируемая задолженность перед иностранным учредителем (участником) в налоговом периоде;

Кс – собственный капитал, соответствующий доле участия (прямого или косвенного) иностранного учредителя (участника) в уставном фонде белорусской организации на последнее число налогового периода (п. 12 ст. 1311 НК).

Коэффициент капитализации составил 7,198 412 698 ((4 535 / (350 × 60 / 100)) / 3).

Коэффициент капитализации для контролируемой задолженности перед белорусским учредителем определяется по формуле

Кб = (Зкб / Ксб),

где Зкб – задолженность перед белорусским учредителем (участником) в налоговом периоде;

Ксб – собственный капитал белорусской организации, соответствующий доле участия (прямого или косвенного) белорусского учредителя (участника) в уставном фонде белорусской организации на последнее число налогового периода.

Коэффициент капитализации |**| составил 2,785 714 286 (390 / (350 × 40 / 100)).

** Информация о том, как применять на практике механизм тонкой капитализации, доступна для подписчиков электронного «ГБ»

Не все затраты могут быть учтены при исчислении налога на прибыль

Далее определяем сумму затрат, учитываемых при исчислении налога на прибыль по задолженности перед иностранным и белорусским учредителем. В каждом случае сумма учитываемых при налогообложении расходов определяется путем деления фактических расходов на коэффициент капитализации:

– сумма расходов по правам на товарный знак и консультационным услугам составит 352 160 970 руб. (2 535 000 000 / 7,198 412 698);

– сумма расходов по процентам по кредиту составит 69 459 757 руб. (500 000 000 / 7,198 412 698);

– сумма расходов по маркетинговым услугам составит 140 000 000 руб. (390 000 000 / 2,785 714 286).

Источник: https://www.gb.by/izdaniya/glavnyi-bukhgalter/tonkaya-kapitalizatsiya-ogranichenie-zat

Судьбоносное решение по правилам «тонкой капитализации»

22.12.2011
Российский налоговый порталАвтор: Рустем Ахметшин, старший партнер «Пепеляев Групп»

По каким причинам, на ваш взгляд, высшие арбитры вынесли подобное решение по последнему делу «Северный Кузбасс» (тонкая капитализация)? Как вы считаете, могут ли вопросы регулирования затрат не могут находится в рамках национального законодательства? Некоторые соглашения допускает применение национальных норм в отношении правил тонкой реализации. Что это за соглашения?

Причины решения Высшего арбитражного суда по делу Угольной компании «Северный Кузбасс» – по сути, первого и важнейшего дела на столь высоком уровне по так называемым правилам «тонкой капитализации» — сейчас назвать сложно.

У меня есть несколько версий объяснения причин, но ни одна из них не имеет серьезного юридического обоснования.

Поэтому какими доводами будет обосновывать свое решение Высший арбитражный суд для меня загадка, а отгадку мы все узнаем, думаю, в январе – феврале, когда будет опубликовано постановление по данному делу.

Однако, вряд ли будут поддержаны доводы, прозвучавшие в определении о передаче дела для пересмотра в порядке надзора, о том, что международными соглашениями, вообще, не могут регулироваться вопросы вычета затрат.

Эта позиция серьезно критиковалась специалистами еще до вынесения Высшим арбитражным судом своего решения 15 ноября. Она означала бы, по сути, пересмотр множества заключенных международных договоров.

Другие государства и иностранные инвесторы вряд ли буду в восторге от таких новостей из России.

Возможно, судьи нашли какие-то другие основания, и они будут указаны в ожидаемом нами постановлении.

Правда, остается вопрос, может ли суд основываться на новых доводах, которые не были указаны в определении о передаче дела в Президиум, и которые в ходе судебного процесса не рассматривались? Как сторона может защищать свою позицию, если о причинах отказа в иске узнает только из судебного акта?

Есть ряд соглашений об избежании двойного налогообложения, в которых прямо закреплен приоритет национальных норм тонкой капитализации. В качестве примера можно назвать соглашения с Мексикой и Испанией.

После того, как будет ратифицирован Протокол к соглашению со Швейцарией (подписан в сентябре 2011 года), это же правило будет действовать и в отношении Швейцарии.

Но на данный момент действие национальных правил тонкой капитализации договорами со Швейцарией и Кипром (а именно они применялись в деле компании «Северный Кузбасс») не предусмотрено.

Превышение капитала более чем в 3 раза превышает размер займа — само по себе необходимый факт для переквалификации процентов в дивиденды. Когда по закону проценты, вообще, могут быть переквалифицированы в дивиденды?

Российское налоговое законодательство предусматривает лишь один случай, когда выплачиваемые по долгу проценты рассматриваются как дивиденды. Этот случай предусмотрен пунктом 2 статьи 269 НК РФ, и такая возможность переквалификации и именуется в международной практике правилом «тонкой капитализации».

Для применения этого правила есть ряд условий.

Если упрощенно, это: а) наличие задолженности перед иностранной компанией, владеющей, прямо или косвенно, более 20 процентов капитала заемщика, или перед  российской компанией, аффилированной с таким иностранным юридическим лицом; б) трехкратное превышение суммы задолженности над размером капитала заемщика.

Почему, на ваш взгляд, данный вывод судей не верен? Почему при применении пункта 2 статьи 269 НК РФ отказываются проверять рыночность процентной ставки? В каких случаях процент может считаться дивидендом, по вашим оценкам?

Рыночность процентной ставки к применению данной нормы никакого отношения не имеет. Иначе говоря, даже имея рыночную процентную ставку, можно, согласно пункту 2 статьи 269 НК, иметь негативные налоговые последствия. Впрочем, это нормальная практика многих стран, которые предусмотрели в своем законодательстве правила «тонкой капитализации».

Другое дело, что в России правила «тонкой капитализации» применяются исключительно к компаниям с иностранным участием. К российским компаниям без иностранного участия (или если такое участие не превышает 20%) эти правила не применяются.

Иначе говоря, пострадать от российских правил «тонкой капитализации» могут только иностранные инвесторы, но не российские.

По мнению «Северного Кузбасса», поддержанного арбитражными судами первых трех инстанций, это явное нарушение принципа недискриминации, закрепленного в соглашениях со Швейцарией и Кипром. Высший арбитражный суд, похоже, придерживается иного мнения.

Что есть недостаточная капитализация в целях тонкой капитализации? Считается, что тонкая капитализация направлена на налоговые схемы. Но признаков искусственности и налоговых схем нет, когда есть необходимость финансирования материнской компанией дочерних предприятий. Как разграничить данные ситуации в рамках формального подхода?

Я не думаю, что правила «тонкой капитализации» имеют своей главной целью борьбу с налоговыми схемами.

Цель этих правил – справедливое налогообложение доходов, которые получены в связи с долговыми обязательствами, а также распределение налоговых доходов между двумя странами – государством регистрации заемщика и государством местонахождения кредитора. Ведь проценты и дивиденды облагаются по-разному и влекут разные налоговые последствия.

Если говорить о трансграничных отношениях, то налог на доход в виде процентов обычно полностью или в большей частью уплачивается в бюджет государства кредитора, а налог на дивиденды – в бюджет государства заемщика.

Правила «тонкой капитализации» в этом случае направлены на защиту фискальных интересов государства заемщика, поскольку в определенных случаях есть основания считать, что финансирование со стороны материнской компании по своей экономической сути (не по злонамеренному умыслу сторон) настолько близко к участию в капитале, что выплачиваемые проценты должны квалифицироваться как дивиденды, и облагаться налогами соответственно.

Сами по себе правила «тонкой капитализации» являются общепризнанной мировой практикой, и они вполне разумны. В общем-то, эти правила не являются инструментом борьбы с недобросовестными налогоплательщиками.

Международные соглашения содержат другие положения, направленные на борьбу с искусственными схемами с использованием займов: в случае, если заем предоставляется на нерыночных условиях, избыточная часть процентов подлежит налогообложению в государстве заемщика.

То есть инструмент для борьбы с налоговыми злоупотреблениями в соглашениях уже есть, и правила «тонкой капитализации» тут непричем.

Но в таких ситуациях налоговые органы, согласно позициям самого Высшего арбитражного суда, должны это намерение сторон доказывать, рассчитать и обосновать, какая часть процентов является избыточной и т.д.

Какие нормативные акты регулируют правила формирования затрат резидентов с иностранным капиталом? Полагается ли им вычет процентов при исчислении налоговой базы?

Вычет для целей налогообложения процентов, начисленных по займам, для всех резидентов регулируется Налоговым кодексом. Поэтому, естественно, резидентам с иностранным капиталом полагается вычет процентов на общих основаниях и по правилам, которые установлены, в частности, той же статьей 269 НК РФ.

Но резиденты с иностранным участием формируют свою налоговую базу и с учетом соответствующих международных договоров. Россия заключила множество соглашений, в которых устанавливаются, в том числе, особенности признания расходов для целей налогообложения.

Есть положения, общие практически для всех соглашений, но некоторые договоры регулируют порядок учета конкретных расходов.

Возможность использования такого льготного порядка обычно зависит от размера вклада иностранной стороны в капитал российского резидента и других условий, установленных соглашением.

В каких случаях, вы считаете, российские компании могут облагаться по разному, скажем, может ли разниться налогообложение в зависимости от места происхождения капитала? Какова практика в других странах?

Налогообложение российских компаний с иностранным участием на основе места происхождения капитала может разниться только в случае, если такая дифференциация предусмотрена международными договорами. Как я уже сказал, ими могут быть установлены, например, разные условия и порядок учета расходов для целей налогообложения.

А вообще российские компании, само собой разумеется, могут облагаться по-разному. Налоговый кодекс устанавливает массу особенностей и льгот в зависимости от различных экономических параметров, видов деятельности и т.д. Но к месту происхождения капитала эти особенности отношения не имеют.

Как подобные вердикты могут отразиться на бизнесе в будущем? Можно ли говорить в данном случае о налоговой конкуренции между странами?

Решение Высшего арбитражного суда имеет непосредственное отношение ко всем компаниям с иностранными инвестициями, которые используют внутригрупповой заемное финансирование. Потому неслучайно это дело привлекло так много внимания. Какие именно последствия будет иметь это решение, мы увидим из письменного текста постановления, когда оно появится.

Но одно точно — признание приоритета статьи 269 НК РФ над нормами международных соглашений определенно повлияет на налогообложение по сделкам, подпадающим под правила «тонкой капитализации».

Компаниям-заемщикам придется уплатить больше налогов в российский бюджет, при том, что едва ли эти налоги будут зачтены каким-то образом государством местонахождения кредитора.

А значит, предприятия получат двойное налоговое бремя.

Что намного хуже, так это то, что позиция Высшего арбитражного суда, я уверен, де-факто будет применена и налоговыми, и судебными органами к прошлым периодам. То есть по всем непрошедшим и незавершенным налоговым проверкам налоговые органы будут применять эту новую для всех позицию высшей судебной инстанции.

У меня лично возникают большие сомнения, насколько здесь соблюдается принцип правовой определенности. Этот принцип настолько важен в налоговых отношениях, что специально закреплен в статье 3 Налогового кодекса: каждый должен точно знать, какие налоги и в каком порядке он должен уплачивать.

В ситуации с правилами «тонкой капитализации» у налогоплательщиков не было никаких оснований не применять нормы международных соглашений, и суды долгое время их в этом поддерживали.

А теперь вдруг оказалось, что все эти налогоплательщики недоплатили налоги в бюджет, с соответствующими административными, а то и уголовными последствиями.

Я как юрист категорически против того, чтобы пробелы и неясности в налоговом регулировании устранялись таким образом. Сейчас Правительство РФ работает с другими странами, чтобы специально внести в соглашения нормы, позволяющие применять национальные правила «тонкой капитализации». Так, с момента, когда эти нормы вступят в силу, и нужно это новое регулирование применять.

Источник: http://taxpravo.ru/analitika/statya-169755-sudbonosnoe_reshenie_po_pravilam_tonkoy_kapitalizatsii

Ссылка на основную публикацию